Od 1 stycznia 2023 r. zasady poboru podatku u źródła (WHT) uległy modyfikacji, w wyniku czego po spełnieniu określonych obowiązków płatnik podatku WHT mógł zostać zwolniony z poboru tego podatku. I już w połowie 2023 roku znów nastąpiła ich zmiana. Zatem co należy wiedzieć, gdy dokonujesz wypłaty zagranicznych dywidend albo odsetek? Kiedy podatek należy pobrać, mimo, że przepisy zwalniają dywidendę z podatku, a kiedy faktycznie obowiązuje zwolnienie?

Kogo dotyczy podatek WHT (Withholding Tax)?


Osoby, które osiągają dochody na terenie Polski muszą zgłosić je do rozliczenia podatkowego w urzędzie skarbowym i uiścić należny podatek dochodowy. Dotyczy to nie tylko osób posiadających status rezydenta, ale także nierezydentów. W przypadku nierezydentów często stosuje się termin „Podatek u źródła” (Withholding Tax – WHT).

WHT to zryczałtowany podatek dochodowy dotyczący zarówno osób fizycznych jak i osób prawnych. Podatek ten jest pobierany przez płatników, którzy posiadają miejsce zamieszkania, siedzibę, lub zagraniczny zakład w Polsce, gdzie powstaje dochód. Termin „WHT” jest najczęściej używany, gdy dochód pochodzi z Polski i jest otrzymywany przez nierezydenta, zarówno osobę fizyczną, jak i podmiot prawny.

Jednak istnieją sytuacje, kiedy obowiązek ten dotyczy również rezydentów, na przykład w przypadku wypłaty dywidendy przez krajowy podmiot.

Kto jest zobowiązany do podatku WHT (Withholding Tax)?


Do poboru podatku WHT zobowiązani są płatnicy, którzy posiadają siedzibę, zakład zagraniczny lub miejsce zamieszkania w kraju, w którym powstaje dochód. Dla przykładu można wskazać, że takim płatnikiem będzie producent XYZ, który wypłaca dywidendę do swojej spółki holdingowej w Szwajcarii etc. Podobnie w drugą stronę – płatnikiem będzie spółka holdingowa w Szwajcarii, która będzie wypłacać dywidendę swoim polskim udziałowcom. Dla naszych klientów istotniejsze jest, kiedy dokonują wypłaty środków za granicę, ponieważ wówczas muszą podjąć decyzję, czy pobierać podatek WHT, czy też nie.

Kto to jest płatnik WHT (Withholding Tax)?


Płatnikiem jest osoba odpowiedzialna za obliczenie, pobranie podatku od podatnika i wpłacenie go we właściwym terminie i wysokości do urzędu skarbowego. Płatnik posiada miejsce zamieszkania, siedzibę, lub zagraniczny zakład w Polsce, gdzie powstaje dochód.

Aktualne przepisy ustawy o CIT (Podatek dochodowy od osób prawnych) regulują zadania płatnika w ten sposób, że nie są oni zobowiązani do poboru podatku od odsetek lub dyskonta od:

  1. listów zastawnych;
  2. obligacji:
    • o terminie wykupu nie krótszym niż rok,
    • dopuszczonych do obrotu na rynku regulowanym lub wprowadzonych do alternatywnego systemu obrotu w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium państwa będącego stroną zawartej z Rzecząpospolitą Polską umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, której przepisy określają zasady opodatkowania dochodów z dywidend, odsetek oraz należności licencyjnych.

Oznacza to, że na chwilę obecną płatnik nie jest zobowiązany do poboru podatku od źródła w odniesieniu do odsetek lub dyskonta od listów zastawnych oraz obligacji spełniających ww. warunki.

Jakie są nowe obowiązki płatnika WHT (Withholding Tax)?


Ustawodawca diametralnie zmienił podejście do opodatkowania odsetek lub dyskonta od obligacji notowanych na rynku regulowanym lub alternatywnym systemie obrotu poprzez wprowadzenie bardziej rygorystycznych przepisów.

Jak zostało wyżej wspomniane, obecnie płatnicy są zwolnieni z obowiązku poboru WHT. Niestety, po nowelizacji przepisów, możliwości korzystania z tego zwolnienia będą znacznie utrudnione, a dodatkowo od początku 2024 roku zostały na nich nałożone nowe obowiązki weryfikacyjne.

Zgodnie z nowymi przepisami płatnicy nie będą zobligowani do poboru podatku od odsetek lub dyskonta od:

– listów zastawnych, zwolnionych od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 50a ustawy o CIT (Corporate Income Tax) oraz

– obligacji, zwolnionych od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 50c ustawy o CIT (Podatek dochodowy od osób prawnych).

Powyższe regulacje zakładają zwolnienie z CIT dla odsetek lub dyskonta od obligacji, pod warunkiem, że zagraniczny beneficjent płatności nie jest powiązany z emitentem, a jednocześnie posiada bezpośrednio lub pośrednio, łącznie z innymi powiązanymi podmiotami, nie więcej niż 10% wartości nominalnej tych obligacji.

Zmiany w mechanizmie „pay-and-refund” w WHT (Withholding Tax)


Mechanizm pay and refund w kontekście podatku u źródła oznacza, że polscy płatnicy mogą być zobowiązani do potrącenia podatku u źródła (WHT) przy płatnościach dokonywanych na rzecz podmiotów zagranicznych, niezależnie od ewentualnej możliwości zwolnienia od tego obowiązku. Obowiązek potrącenia podatku w wysokości 19% lub 20% w ramach tego mechanizmu dotyczy płatników dokonujących wypłat należności na rzecz powiązanych kontrahentów, którzy nie są rezydentami.

Zgodnie z znowelizowanymi regulacjami mechanizm „pay-and-refund”, który dotyczy płatności pasywnych przekraczających 2 mln zł rocznie i skierowany jest do podmiotów powiązanych, nie będzie wymagany w przypadku wypłat odsetek lub dyskonta od listów zastawnych od obligacji, pod warunkiem spełnienia kryteriów zwolnienia podmiotowego.

Jakie konsekwencje może ponieść płatnik WHT (Withholding Tax)?


Jak zostało wyżej wspomniane, w myśl znowelizowanych przepisów płatnik będzie zobowiązany do sprawdzenia, czy beneficjent płatności odsetkowej jest związany z emitentem i czy posiada (łącznie z innymi powiązanymi podmiotami) więcej niż 10% nominalnej wartości wyemitowanych obligacji. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na te pytania, płatnik nie będzie uprawniony do skorzystania ze zwolnienia. Jeśli jednak płatnik nieprawidłowo zastosuje zwolnienie, naruszając przepisy, poniesie odpowiedzialność finansową oraz możliwe, że także karno-skarbową za niepobrany podatek.

Obowiązek zachowania należytej staranności w WHT (Withholding Tax)


Wskutek wprowadzonych zmian nałożono na płatnika obowiązek zachowania należytej staranności podczas sprawdzania możliwości korzystania ze zwolnienia. Niestety ustawodawca nie doprecyzował w jaki sposób można spełnić warunek dochowania należytej staranności, a co za tym idzie może to wiązać się z ryzykiem niedopełnienia tego warunku. A w przypadku niedochowania należytej staranności zastosowanie obniżonej stawki lub zwolnienia nie będzie możliwe…

Jednakże w projekcie objaśnień z 25 września 2023 r. wskazano co płatnik powinien weryfikować w ramach należytej staranności. Mianowicie weryfikacji podlega nie tylko sam odbiorca, ale także transakcja pod kątem możliwości spełnienia przesłanek z klauzuli antyabuzywnej.

Mianowicie wskazano podstawowe przesłanki jej stosowania:

  • sprzeczność zwolnienia z podatku u źródła z celem dyrektywy IR lub PS,
  • zyskanie zwolnienia było głównym lub jedynym z głównych celów transakcji,
  • sztuczność działania.

Jakie dokumenty należy sporządzić, aby móc skorzystać z WHT (Withholding Tax)?


Płatnik zobowiązany jest do sporządzenia dokumentacji, która w przyszłości potwierdzi legalność zastosowania zwolnienia podatkowego. Oznacza to, że aby ocenić uniknięcie negatywnych skutków należy wziąć pod uwagę powiązania płatnika z podatnikiem oraz charakterystykę i rozmiar prowadzonej działalności. Niemniej jednak, te kryteria nie zawsze prowadzą do jednoznacznych decyzji dotyczących odpowiedniej weryfikacji.

Nowy projekt objaśnień WHT (Withholding Tax)


W związku ze zmianami, które weszły w życie już od 1 stycznia 2024 r., pojawiło się mnóstwo pytań. Ministerstwo Finansów, 25 września 2023 roku, opublikowało projekt objaśnień, który dotyczy wybranych regulacji w zakresie podatku u źródła (WHT), jednak dotyczy on głównie zagadnień rzeczywistego właściciela oraz tzw. look-throught.

Istotne z punktu relokacji wydaje się być szczególnie zawarta w Objaśnieniach definicja rzeczywistego właściciela w ustawach o CIT i PIT.

Kto to jest rzeczywisty właściciel w WHT (Withholding Tax)?


Rzeczywisty właściciel otrzymuje należności dla własnej korzyści, zachowując dyspozycyjność oraz ponosząc ryzyko ekonomiczne związane z utratą lub redukcją tych należności.

W projekcie objaśnień zostały wskazane nowe warunki uznania za rzeczywistego właściciela, które odnoszą się do kwestii otrzymania danej należności dla własnej korzyści, kwestii pośrednika oraz kwestii prowadzenia rzeczywistej działalności. Skupmy się jednak na tej ostatniej.

Dlaczego rzeczywista działalność gospodarcza w WHT (Withholding Tax) jest ważna?


W projekcie Objaśnień została również uwzględniona kwestia prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej, która umożliwia określenie podmiotów utworzonych w sposób sztuczny lub częściowo sztuczny, co ma mieć na celu osiągnięcie korzyści podatkowej za pośrednictwem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub Dyrektyw Unii Europejskiej.

Co istotne, ustawodawca wskazał, że przesłanki prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej nie będą spełniały zarówno struktury podatkowe cechujące się całkowitą sztucznością, jak i częściową sztucznością.

Oznacza, to że zgodnie z Objaśnieniami, weryfikacja wymogu prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej nie powinna ograniczać się wyłącznie do sprawdzenia fizycznej obecności takich podmiotów w innych państwach. Pod uwagę należy brać również cechy organizacyjne, gospodarcze lub inne istotne cechy grup spółek, oraz strukturę i strategię danej grupy.

W związku z tym fakt, że spółka holdingowa spełnia przewidziane w danej jurysdykcji kryteria co do minimalnego substratu osobowo-majątkowego nie oznacza automatycznie, że kryterium sztuczności nie jest spełnione. Mało tego, według orzecznictwa TSEU sztuczność występuje zarówno wówczas, gdy podmiot wykorzystywany w strukturze optymalizacyjnej jest sztuczny, jak i wtedy, kiedy podmiot ten jest realny, tj. prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, ale konkretna transakcja, której jest stroną, jest sztuczna.

Podsumowanie


Od stycznia 2023 r. zmieniły się zasady podatkowe w Polsce, dając firmom możliwość uniknięcia pewnych opłat, jeśli spełnią określone warunki. Jednak w połowie 2023 r. pojawiły się nowe zasady, tzw. SLIM VAT 3, które dotyczą nie tylko podatku VAT, ale także podatków CIT i PIT. Teraz płatnicy podatku mają więcej obowiązków, zwłaszcza jeśli chodzi o pobieranie podatku od odsetek i dyskonta od obligacji notowanych na giełdzie. To oznacza, że firmy muszą być ostrożniejsze i lepiej sprawdzać, z kim mają do czynienia, żeby uniknąć błędów. Jeśli popełnią błąd, mogą ponieść nie tylko koszty finansowe, ale także konsekwencje karno-skarbowe. Zmiany w 2024 r. wprowadziły jeszcze więcej kwestii do sprawdzenia, więc firmy muszą być gotowe na bardziej skomplikowane zasady. W skrócie, nowe zasady podatkowe w Polsce oznaczają dla firm większą odpowiedzialność i konieczność dokładniejszej analizy.